A公司99年度營利事業所得稅結算申報，與其子公司B公司採連結稅制合併報繳，經國稅局查核結果，將A公司虧損年度(98 年度)依所得稅法第42條規定不計入所得額之股利，抵減該年度虧損後，調減其依所得稅法第39條第1項但書規定申報之前10年虧損本年度扣除額。A公司聲請憲法法庭裁判，由憲法法庭作成111年憲判字第5號判決：「財政部中華民國66 年3月9日台財稅第31580號函，與憲法第19條租稅法律主義尚無牴觸，亦不生違反憲法第7條平等原則之問題。」試問：？ (一)、 在不考慮111年憲判字第5號判決的前提下： 1.如果您是聲請人A公司，您聲請釋憲的主張及理由為何？ 2.如果您是相對人國稅局，您答辯的主張及理由為何？ (二)、 請針對111年憲判字第5號判決，說明您贊成或反對的 理由？
本案涉及A公司99年度營利事業所得稅結算申報，採連結稅制與子公司B公司合併報繳。國稅局查核時，依財政部66年3月9日台財稅第31580號函釋，將A公司98年度（虧損年度）依所得稅法第42條規定不計入所得額之股利收入，用以抵減該年度虧損，進而調減A公司依所得稅法第39條第1項但書規定申報之前10年虧損扣除額。A公司不服，聲請憲法法庭裁判。
主張：財政部66年函釋違反租稅法律主義及平等原則，應屬違憲
理由如下：
1. 違反租稅法律主義（憲法第19條）
依憲法第19條規定：「人民有依法律納稅之義務。」此為租稅法律主義之憲法依據，要求租稅之課徵應以法律明文規定，不得由行政機關以命令或函釋創設或增加人民之租稅負擔。
（1）欠缺法律明確授權
所得稅法第39條第1項但書規定：「公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第七十七條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前十年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課。」
本條僅規定「經該管稽徵機關核定之前十年內各期虧損」得自本年度純益額中扣除，並未授權稽徵機關得以免稅所得抵減虧損年度之虧損額。財政部函釋逾越母法規定，創設法律所無之租稅義務，應屬違反租稅法律主義。
（2）違反法律保留原則
虧損扣除制度涉及人民租稅負擔之核心事項，應由法律明定。行政機關不得以函釋方式，創設「免稅股利應先抵減虧損」之計算方式，此舉已實質增加納稅義務人之稅負，違反法律保留原則。
（3）法條文義解釋明確
所得稅法第42條規定：「公司、合作社及其他法人之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利或盈餘，不計入所得額課稅。」
本條明定投資收益「不計入所得額課稅」，既不計入所得額，即不應參與虧損之計算。所得稅法第39條規定之「虧損」，應指「應稅所得」計算後之虧損，不應包含免稅所得之調整。
（4）體系解釋之矛盾
所得稅法第24條第1項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者，其相關之成本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸屬認列外，應作合理之分攤；其分攤辦法，由財政部定之。」
若免稅股利須抵減虧損，則所得稅法第42條「不計入所得額」之規定形同具文，造成「名為免稅，實則課稅」之矛盾結果，違反法律體系之一致性。
2. 違反平等原則（憲法第7條）
依憲法第7條規定：「中華民國人民，無分男女、宗教、種族、階級、黨派，在法律上一律平等。」
（1）差別待遇欠缺正當理由
相同性質之免稅股利，僅因取得年度盈虧不同，即受不同對待，此種差別待遇欠缺合理正當性，違反平等原則。
（2）違反量能課稅原則
虧損扣除制度旨在實現「量能課稅」，使企業盈虧互抵，反映真實負擔能力。若以免稅股利抵減虧損，將使企業實際營業虧損無法完全扣除，違反量能課稅精神，亦屬違反平等原則之表現。
3. 違反信賴保護原則
所得稅法第42條立法目的在避免重複課稅，保障投資收益免稅。納稅義務人信賴此規定進行投資決策，不應以事後函釋改變免稅效果，否則將損害人民對法律之信賴，違反信賴保護原則。
主張：財政部66年函釋符合租稅法律主義及平等原則，應屬合憲
理由如下：
1. 符合租稅法律主義
（1）法律解釋之必要性
所得稅法第39條及第42條之適用順序，法律未明定，存在解釋空間。財政部函釋係基於法律解釋權限，闡明法律適用方式，非創設新義務，符合租稅法律主義。
（2）合理之法律解釋
所得稅法第39條第1項但書規定「經該管稽徵機關核定之虧損」，核定虧損時，本應考量所有收入與成本費用。免稅股利雖不計入「所得額」課稅，但仍屬「收入」之一種，計算虧損時自應列入考量。
「不計入所得額課稅」與「計算虧損時不予考慮」係不同概念。前者係指不納入課稅基礎，後者則涉及虧損金額之計算。兩者並不衝突。
（3）立法目的之實現
所得稅法第42條規定：「公司、合作社及其他法人之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利或盈餘，不計入所得額課稅。」
本條目的在避免「重複課稅」，非給予「額外優惠」。虧損年度本無所得可供課稅，不生重複課稅問題。若不以免稅股利抵減虧損，將使納稅人獲得雙重利益（當年免稅加未來扣除虧損），違反立法目的。
（4）符合所得稅法體系
所得稅法第24條第1項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者，其相關之成本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸屬認列外，應作合理之分攤；其分攤辦法，由財政部定之。」
本條明定所得額之計算涉有應稅所得及免稅所得者，應作合理分攤。虧損之計算亦應考量免稅所得，符合本條規定之精神。
2. 符合平等原則
依憲法第7條規定：「中華民國人民，無分男女、宗教、種族、階級、黨派，在法律上一律平等。」
（1）本質相同者相同處理
兩者實質效果相同，並無差別待遇，符合平等原則。
（2）防止不當租稅利益
若虧損年度之免稅股利不抵減虧損，將使納稅人：
此種結果違反租稅公平，函釋有助於防止不當租稅利益，符合平等原則。
3. 符合量能課稅原則
企業真實負擔能力應綜合考量所有收入（含免稅收入）與支出。免稅股利雖不課稅，但確實增加企業財務能力，計算虧損時納入考量，更符合量能課稅原則。
4. 國際實務及立法例
多數國家稅制中，免稅所得均會影響虧損之計算，避免納稅人利用免稅所得與虧損扣除制度進行租稅規劃。我國函釋符合國際實務，具有合理性。
5. 行政實務之一貫性
財政部66年函釋發布迄今，行政實務一貫適用，納稅人應可預見此解釋方式，不生信賴保護問題。
憲法法庭111年憲判字第5號判決認定：「財政部中華民國66年3月9日台財稅第31580號函，與憲法第19條租稅法律主義尚無牴觸，亦不生違反憲法第7條平等原則之問題。」
1. 避免雙重租稅利益，符合租稅公平
若虧損年度之免稅股利不抵減虧損，可能產生不當租稅利益：
情境A（依函釋處理）：
情境B（若不依函釋處理）：
情境B將使納稅人獲得立法者未預期之額外利益，違反租稅公平原則。判決認定函釋合憲，有助於維護租稅公平，應予肯定。
2. 符合所得稅法體系解釋
（1）虧損之本質
虧損係「收入小於成本費用」之狀態，計算時本應考量所有收入。所得稅法第24條第1項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」
虧損為所得額之負數，計算時自應考量所有收入，包括免稅股利。
（2）免稅股利之定位
所得稅法第42條規定：「公司、合作社及其他法人之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利或盈餘，不計入所得額課稅。」
「不計入所得額課稅」係指不納入課稅基礎，但仍屬「收入」之一種，影響企業實際財務狀況。計算虧損時納入考量，符合虧損之經濟實質。
（3）體系一致性
所得稅法第24條第1項規定所得額之計算涉有應稅所得及免稅所得者，應作合理分攤。虧損之計算亦應考量免稅所得，符合本條規定之精神，維持法律體系之一致性。
3. 法律解釋權限之合理行使
所得稅法未明定免稅股利與虧損計算之關係，存在解釋空間。財政部函釋係基於法律解釋權限，選擇合理之解釋方案。只要解釋結果在法律文義可能範圍內，且符合立法目的，即屬合法，不違反租稅法律主義。
4. 防止租稅規劃漏洞
若採相反見解，企業可能刻意安排：
函釋有助於防止此類租稅規劃，維護稅制之健全，判決認定合憲，應屬妥適。
1. 租稅法律主義之界限問題
雖然函釋在法律解釋範圍內，但「虧損計算方式」涉及租稅負擔核心事項，理想上應由立法者明確規定，而非由行政機關以函釋方式確立。特別是當法律文義存在多種解釋可能時，選擇「對納稅人不利」之解釋，是否應有更明確之法律依據，仍有討論空間。
建議立法者應修法明定：「計算虧損時，應將所得稅法第42條規定不計入所得額之收入，先行抵減當年度虧損」，以法律明文取代函釋，更符合租稅法律主義之嚴格要求。
2. 「不計入所得額」之文義解釋
所得稅法第42條明文「不計入所得額課稅」，一般文義理解，「不計入所得額」應指完全排除於所得計算之外。若仍須參與虧損計算，是否與「不計入」之文義有所扞格，值得進一步探討。
雖可回應「不計入所得額課稅」與「不計入虧損計算」係不同概念，但此區分是否過於技術性，一般納稅人難以理解，可能影響法律之可預測性。
3. 信賴保護原則之考量不足
判決似未充分考量納稅人之信賴利益。企業基於所得稅法第42條規定，信賴免稅股利可完全免稅，事後以函釋改變免稅效果，可能影響投資決策之可預測性。
建議若採函釋見解，應考慮給予過渡期間或信賴保護措施，至少對函釋發布前之案件，應有較寬鬆之處理，以保障納稅人之合理信賴。
4. 比例原則之檢視
為防止「雙重免稅利益」，是否必須完全否定虧損年度免稅股利之免稅效果？是否有其他較小侵害之手段？例如部分抵減（如百分之五十）、延後扣除（如五年後始可扣除）或限制扣除額度等方式。
雖可回應完全抵減係最簡便、明確之方式，但判決若能進一步說明為何其他手段不可行，將更具說服力。
5. 國際比較之必要性
判決若能補充說明主要國家（如美國、日本、德國）之處理方式，將更有助於論證函釋之合理性。目前判決似未充分進行比較法研究，此為可補強之處。
考量憲法法庭已作成判決，實務上難以推翻，建議A公司應依判決意旨調整稅務處理方式，繳納國稅局核定之稅款，避免產生滯納金及罰鍰。
若有其他程序瑕疵（如核定程序、計算錯誤），仍可循行政救濟途徑主張，但不宜再以「函釋違憲」為由爭執。
（1）盈虧年度之股利政策
（2）連結稅制之運用
建議建立完善之稅務預測模型，事前評估免稅股利對虧損扣除之影響，並加強與會計師、稅務顧問之溝通，確保稅務處理正確性。
評估是否調整投資架構，例如考慮設立控股公司、評估境外投資架構之可行性，或檢討關係企業間之交易安排。
建議透過產業公會，向立法院或財政部反映實務困境，推動修法明確規定虧損計算方式，或給予過渡期間。
建議確保全國各地國稅局對本案類型案件之處理一致，避免因地區差異造成納稅人困擾。並建議財政部發布更詳細之解釋令，說明具體計算方式、連結稅制下之適用方式及特殊情況之處理原則。
建議加強宣導，透過說明會、網站公告等方式，向納稅人說明判決意旨，並提供計算範例，協助納稅人正確申報。同時設立專線或專人，解答納稅人疑問，對於複雜案件，提供事前審查服務。
建議對於判決前已確定之案件，考慮是否給予信賴保護，評估是否提供分期繳納或其他減輕措施。並開發自動計算系統，減少人工計算錯誤，簡化申報流程，降低納稅人遵循成本。
現行所得稅法第39條、第42條之關係不明確，完全依賴函釋及判決，法律安定性不足，納稅人難以預測稅務後果。本案爭議已存在多年，影響眾多企業，憲法法庭雖認定合憲，但未解決法律明確性問題，應儘速修法，提升法律明確性。
建議修正所得稅法第39條，增訂第3項：「計算第一項所定虧損時，應將第四十二條規定不計入所得額課稅之投資收益，先行抵減當年度虧損後，以其餘額為可扣除之虧損。」
此方案符合現行實務及判決意旨，法律明確，可減少爭議，維持租稅公平。
建議增訂過渡條款，對修法生效前之案件，給予選擇適用新舊法之權利，或給予一定期間之緩衝期。並考慮提高虧損扣除年限（如由十年延長為十五年），簡化連結稅制下之計算方式。
關於本案涉及所得稅法第39條虧損扣除與第42條免稅股利之適用關係，爭議核心在於虧損年度之免稅股利是否應抵減當年度虧損。憲法法庭111年憲判字第5號判決認定財政部66年函釋合憲，本人有條件贊成此判決結論。
主要理由為：若不抵減虧損，可能使免稅股利產生雙重免稅效果，違反租稅公平；虧損計算應考量所有收入，免稅股利雖不課稅，但仍屬收入之一種，符合體系解釋；函釋在法律解釋權限範圍內，選擇合理之解釋方案，不違反租稅法律主義。
然而，本案仍凸顯現行法律規定不夠明確之問題。考量虧損計算方式涉及租稅負擔核心事項，理想上應由立法者明確規定，建議立法者應儘速修法，明確規定虧損計算方式，以提升法律安定性及可預測性。
在修法前，建議A公司接受判決結果，調整稅務規劃，透過產業公會推動修法；國稅局應統一執法標準，加強納稅人輔導，開發自動化系統；立法者應評估修法必要性，在租稅公平與企業負擔間取得適當平衡，並提供過渡期間及信賴保護措施。
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