二、 【實質課稅原則】 甲名下有塊 A 地，公告現值新台幣 2000 萬元。土地開發商丙有意向甲購地，建 築房屋以分層出售。經磋商多日後，甲丙雙方終於談妥買賣契約之總價、締約 當事人及付款万式，亦即，甲要求先讓甲將名下 A 地，以公告現值 2000 萬元價 格，賣給甲之子乙（下稱第一買賣契約），甲乙之間依照第一買賣契約的約定， 由甲先將 A 地過戶給乙，至於乙應給付給出賣人甲之價款，係待買受人出售土 地並取得價款後再行給付。三日之後，乙以自己之名義，與丙訂立 A 地之買賣 契約（下稱第二買賣契約），約定總價款 6000 萬元出售給丙。乙丙雙方隨即依 上述第二買賣契約，完成 A 地土地之所有權移轉與買賣交易價款的給付。乙在 取得丙所交付價款後，隨即將 2000 萬元給付給甲，以清償第一買賣契約的價金 債務。藉由上述行為，甲之子乙可以順利獲得，在兩次買賣交易契約中，屬於 轉售價差的 4000 萬元。若不考慮我國房地合一的所得税制度，請問本件納税義 務人甲之行為如何評價？
本案涉及土地所有權人甲，透過兩階段交易安排，將A地先以公告現值新台幣2,000萬元出售予其子乙，三日後乙再以6,000萬元轉售予開發商丙。甲最終僅取得2,000萬元，而乙獲得4,000萬元價差。此交易安排涉及實質課稅原則之適用問題。
實質課稅原則係指稅捐稽徵機關應依據經濟實質認定課稅事實，而非僅依形式上之法律行為外觀課稅。此原則已明文規定於稅捐稽徵法第12條之1：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」
甲、丙雙方已就「買賣契約之總價、締約當事人及付款方式」磋商完成，卻刻意安排由乙介入，形成兩階段交易。第一買賣契約與第二買賣契約僅相隔三日，此時序安排顯不合常理。
第一買賣契約價格為2,000萬元（公告現值），第二買賣契約價格為6,000萬元（市價），三日內土地價值不可能產生如此巨大差異，此價格安排應屬刻意規劃。
第一買賣契約約定「乙應給付給出賣人甲之價款，係待買受人出售土地並取得價款後再行給付」，此條件顯示甲、乙、丙三方交易具有整體性與連動性，並非各自獨立之交易行為。
依實質課稅原則觀察，本案實質上應屬甲直接出售A地予丙，交易價格為6,000萬元。乙僅為形式上之過渡名義人，並未實質取得土地所有權之經濟利益。4,000萬元價差實質上應屬甲之所得。
本案交易安排可能符合租稅規避之特徵：
(1) 欠缺經濟合理性：乙介入交易無正當商業目的
(2) 規避稅負之意圖：透過形式交易降低甲之課稅所得
(3) 濫用法律形式：利用多階段交易規避實質課稅
依實質課稅原則，稽徵機關可能：
(1) 否認第一、二買賣契約之獨立性
(2) 認定甲直接出售A地予丙，交易價格為6,000萬元
(3) 將4,000萬元價差計入甲之課稅所得
依土地稅法第28條規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。但因繼承而移轉之土地，各級政府出售或依法贈與之公有土地，及受贈之私有土地，免徵土地增值稅。」
本案中：
形式上：甲應就第一買賣契約繳納土地增值稅，乙就第二買賣契約繳納
實質上：若稽徵機關依實質課稅原則認定，可能將甲視為唯一納稅義務人，以6,000萬元為計算基礎
依所得稅法第14條第1項第7類財產交易所得規定：
形式上：乙有4,000萬元財產交易所得
實質上：若稽徵機關依實質課稅原則認定，可能將此4,000萬元（6,000萬元-2,000萬元）視為甲之財產交易所得
依增繳地價稅抵繳土地增值稅辦法第3條規定：「受贈土地在未辦妥登記前，原所有權人所繳納之增繳地價稅，準用本辦法之規定，抵繳受贈土地應納之土地增值稅。」
若甲在持有期間有增繳地價稅，依該辦法第5條規定，可能得以抵繳應納之土地增值稅。
若稽徵機關認定甲、乙間之第一買賣契約係為規避稅負而為之虛偽意思表示，可能涉及民法第87條第1項規定：「表意人與相對人通謀而為虛偽意思表示者，其意思表示無效。」
惟此認定涉及當事人主觀意思之判斷，實務上需綜合各項證據認定。
稽徵機關可能：
(1) 否認兩階段交易之獨立性
(2) 認定甲為實質出賣人，交易價格為6,000萬元
(3) 將4,000萬元價差核定為甲之財產交易所得
若稽徵機關認定有逃漏稅情事，可能：
(1) 補徵甲應納之所得稅及土地增值稅
(2) 依稅捐稽徵法第41條，按所漏稅額處0.5倍至3倍罰鍰
(3) 依同法第48條之1，加計利息
建議考量依實質交易內容誠實申報，以避免：
(1) 補稅及罰鍰之風險
(2) 刑事責任（逃漏稅）之可能
30日內提起復查
不服復查決定，2個月內提起訴願
不服訴願決定，2個月內提起行政訴訟
主張交易具有獨立性：需提出具體證據證明乙介入有正當商業目的
主張乙有實質經濟目的：需提出具體證據
主張價格合理性：需提出鑑價報告等證明
基於以下理由，本案被認定為租稅規避之可能性較高：
(1) 交易時序過於密集（僅三日）
(2) 價格差異過大且無合理解釋
(3) 付款條件顯示交易之連動性
(4) 欠缺乙介入之經濟合理性
若稽徵機關認定有逃漏稅之故意，可能涉及：
稅捐稽徵法第41條（逃漏稅）
所得稅法第110條（逃漏所得稅）
刑法第214條（使公務員登載不實）
(1) 立即諮詢專業稅務律師或會計師
(2) 盤點相關交易文件及證據
(3) 評估自動補報補繳之可行性
考量重新規劃交易架構，採用合法節稅方式。
建議積極與稽徵機關溝通，爭取從輕處理。
確保交易具有實質經濟目的
保留完整交易文件及商業理由說明
價格訂定應有合理依據（如鑑價報告）
本案交易安排可能違反實質課稅原則，稽徵機關有充分理由認定此為租稅規避行為。建議納稅義務人甲應：
(1) 正視法律風險：本案被重新核定之可能性較高
(2) 及早因應處理：考量自動補報補繳，以減輕處罰
(3) 尋求專業協助：委託稅務專業人士協助處理
(4) 記取教訓：未來交易應注重實質經濟目的，避免純粹形式安排
本意見書未考慮房地合一稅制，若適用該制度，稅負計算方式及法律效果將有所不同，建議另行評估。本意見書僅供參考，實際處理仍應視具體情況調整，並諮詢合格律師。
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