一、 【主觀淨額原則】 甲乙原為夫妻，育有一未成年子丙。因甲長期遭公司外派於國外工作，再加上 甲乙兩人經常為兩家親人相處不睦事情而發生爭吵，雙方乃互相訴請法院請求 裁判離婚。經受訴法院開庭審酌甲乙兩人長期分居且彼此相處不易，乃判決准 予離婚，同時並審酌丙年齡尚幼小，而乙之家庭系統應可照應丙的日常生活， 乃判決將丙親權之行使交由乙方，但甲對丙仍有每週一天半、共計 36 小時的探 視權，丙並得在甲方家過夜一晚，同時命甲應給付給丙扶養費用每月計新台幣 3萬元。在夫妻兩人裁判離婚後，於申報翌年度之個人綜合所得稅時，乙先行申報列丙為受扶養親屬，甲於後始申報個人綜合所得稅，同樣列丙為受扶養親 屬，卻遭該管國稅局査核後加以剔除，以乙巳經將丙申報為受扶養親屬，乃命 甲應補繳稅款。 甲對此補稅處分臧到不服，主張其享有探視權且實際在經濟上扶養丙，並提出 法院前述裁判離婚判決內容與歷次匯款給付單據為證，主張應由甲與乙輪流申 報丙為受扶養親屬，或至少應將當年度扶養丙之免稅額與相關的扣除額例如幼 兒學前特別扣除額，由甲與乙各自適用而減除一半免稅額與扣除額。試問，甲 之主張是否有理？
甲乙原為夫妻，育有未成年子女丙。兩人因甲長期遭公司外派於國外工作，再加上雙方經常為兩家親人相處不睦事情而發生爭吵，互相訴請法院請求裁判離婚。經法院審酌甲乙兩人長期分居且彼此相處不易，判決准予離婚，並審酌丙年齡尚幼小，而乙之家庭系統應可照應丙的日常生活，判決將丙親權之行使交由乙方，但甲對丙仍有每週一天半、共計36小時的探視權，丙並得在甲方家過夜一晚，同時命甲應給付給丙扶養費用每月計新台幣3萬元。
於申報翌年度綜合所得稅時，乙先申報列丙為受扶養親屬，甲於後始申報個人綜合所得稅，同樣列丙為受扶養親屬，卻遭該管國稅局查核後加以剔除，以乙已經將丙申報為受扶養親屬，乃命甲應補繳稅款。甲對此補稅處分感到不服，主張其享有探視權且實際在經濟上扶養丙，並提出法院前述裁判離婚判決內容與歷次匯款給付單據為證，主張應由甲與乙輪流申報丙為受扶養親屬，或至少應將當年度扶養丙之免稅額與相關的扣除額例如幼兒學前特別扣除額，由甲與乙各自適用而減除一半免稅額與扣除額。
依民法第1055條第1項規定：「夫妻離婚者，對於未成年子女權利義務之行使或負擔，依協議由一方或雙方共同任之。未為協議或協議不成者，法院得依夫妻之一方、主管機關、社會福利機構或其他利害關係人之請求或依職權酌定之。」本案法院判決將丙親權之行使交由乙方，但此僅涉及親權之行使或負擔，並不影響甲對丙之扶養義務。
父母對未成年子女之扶養義務，應屬民法親屬編中扶養義務之範疇。雖提供之法條中未直接包含民法第1116條之2之完整條文，但依一般法理，父母對於未成年子女之扶養義務，不因結婚經撤銷或離婚而受影響。本案法院判決命甲應給付給丙扶養費用每月計新台幣3萬元，即係基於此一法理。
本案甲每月給付扶養費3萬元，並享有每週36小時之探視權，丙並得在甲方家過夜一晚，顯示甲不僅在經濟上負擔扶養義務，亦在實際照顧上有所參與。甲提出法院裁判離婚判決內容與歷次匯款給付單據為證，應可證明其確實履行扶養義務。
所得稅法關於受扶養親屬之列報，係以減輕納稅義務人扶養親屬之稅賦負擔為目的。依所得稅法第17條第1項第1款規定，納稅義務人就其本人、配偶及合於規定扶養親屬之免稅額，得自綜合所得總額中減除。同條第1項第2款規定，納稅義務人之子女得列報為受扶養親屬。
惟稅法採「主觀淨額原則」，同一受扶養親屬不得由多位納稅義務人重複列報，以避免重複減除免稅額及扣除額，造成稅收損失。此一原則係基於稅法之獨立性及公平性考量，與民法上扶養義務之認定分屬不同法律關係。
依財政部相關函釋見解，受扶養親屬之免稅額及扣除額具有「不可分性」，不得由多位納稅義務人分別適用或按比例分攤。此係因免稅額及扣除額為法定金額，若允許分割適用，將造成稅務行政管理之複雜化，且難以建立客觀公平之分配標準。
實務上，國稅局採「先申報者優先」原則，即同一受扶養親屬由先申報之納稅義務人列報，後申報者之列報應予剔除。本案乙先申報列丙為受扶養親屬，甲後續申報時亦列丙為受扶養親屬，國稅局依此原則剔除甲之申報，應屬依法行政。
甲主張應由甲與乙輪流申報丙為受扶養親屬，此一主張可能面臨以下法律上之困難：
所得稅法第17條並未規定受扶養親屬得由多位納稅義務人輪流申報。依法律保留原則，稅捐之課徵應依法律規定，不得任意創設或變更。在現行法令未明文允許之情況下，輪流申報制度難以獲得法律依據。
財政部函釋明確採「先申報者優先」原則，以避免稅捐規避及行政管理困難。若允許輪流申報，可能造成納稅義務人每年協調申報順序之爭議，增加稅務行政成本，且難以防止不當之稅捐規避行為。
雖然甲在民法上確實負有扶養義務並實際履行，但民法上共同扶養義務不等同稅法上可重複列報或輪流列報。稅法有其獨立之立法目的與規範體系，不能僅因民法上負有扶養義務，即當然取得稅法上列報受扶養親屬之權利。
甲主張至少應將當年度扶養丙之免稅額與相關的扣除額例如幼兒學前特別扣除額，由甲與乙各自適用而減除一半免稅額與扣除額，此一主張可能面臨以下法律上之困難：
如前所述，免稅額與扣除額具有「不可分性」，為法定金額，不得任意分割。所得稅法第17條未授權按比例適用免稅額或扣除額，若允許按比例分配，將違反法律保留原則，且造成稅法適用之不確定性。
若允許按比例分配免稅額與扣除額，將造成稅務行政管理之複雜化。例如，如何認定各納稅義務人實際負擔扶養費用之比例？是否需要每年重新計算？若雙方對比例有爭議時如何處理？這些問題均難以建立客觀公平之標準，且將大幅增加稅務行政成本。
現行所得稅法及相關法令均未規定免稅額或扣除額得按比例分配。在缺乏明確法律依據之情況下，國稅局難以接受此一主張。
本案甲每月給付扶養費3萬元，並享有探視權且實際參與照顧，在經濟上及實際照顧上均負擔扶養義務。然而，在現行「先申報者優先」原則下，甲卻無法享有任何稅賦優惠，可能未能充分反映實質扶養事實。
在離婚後父母雙方均負擔扶養義務之情況下，先申報者取得全部稅賦優惠，實際負擔扶養費用者反而無法受益，可能造成不公平現象。特別是在本案中，甲每月給付3萬元扶養費，金額不低，卻無法享有稅賦優惠，確實可能有失公平。
雖然稅法採「先申報者優先」原則，但此一原則係針對雙方均申報之情況。若甲與乙能夠協議，由實際負擔較多扶養費用者或較需要稅賦優惠者申報，則可避免爭議。雙方可協議由甲申報，或約定輪流申報（每年於申報前協調），並將此約定納入書面協議。
若乙取得稅賦優惠，甲與乙可協商適度調降甲應給付之扶養費，以平衡雙方實際負擔。例如，乙因列報丙為受扶養親屬而節省之稅額，可由甲應給付之扶養費中扣除，以達到實質公平。
若甲實際扶養能力較佳且有意願，可考慮依民法第1055條第3項規定，以行使、負擔權利義務之一方未盡保護教養之義務或對未成年子女有不利之情事為由，請求法院改定親權之行使或負擔。若法院改定由甲行使親權或由雙方共同行使親權，則甲即可取得申報受扶養親屬之優先權或與乙協議申報方式。
惟應注意者，聲請變更親權應以子女之最佳利益為考量，不得僅以稅賦優惠為目的。依民法第1055條之1第1項規定：「法院為前條裁判時，應依子女之最佳利益，審酌一切情狀，尤應注意下列事項：一、子女之年齡、性別、人數及健康情形。二、子女之意願及人格發展之需要。三、父母之年齡、職業、品行、健康情形、經濟能力及生活狀況。四、父母保護教養子女之意願及態度。五、父母子女間或未成年子女與其他共同生活之人間之感情狀況。六、父母之一方是否有妨礙他方對未成年子女權利義務行使負擔之行為。七、各族群之傳統習俗、文化及價值觀。」法院將綜合審酌上述事項，以子女之最佳利益為依歸。
本案主要涉及民法親屬編關於離婚後親權行使及扶養義務之規定，以及所得稅法關於受扶養親屬列報之規定，並無涉及刑事責任或行政責任（稅務行政處分除外）。
基於現行法令，甲主張輪流申報或各適用一半免稅額與扣除額，均難以獲得法律支持。建議甲先行接受補稅處分，繳納補徵稅款，以避免加計利息或其他不利後果。
建議甲主動與乙溝通，說明自己實際負擔扶養費之情形，尋求未來年度由甲申報或輪流申報之可能。雙方可考慮以下協商方案：
若甲每月給付3萬元扶養費，而乙實際支出較少，可協議由甲申報，以反映實質扶養事實。
雙方可約定每年輪流申報，例如單數年度由甲申報，雙數年度由乙申報，以平衡雙方稅賦負擔。惟應注意每年申報前應確實協調，避免雙方均申報而產生爭議。
若乙取得稅賦優惠，可協商適度調降甲應給付之扶養費，以平衡雙方實際負擔。例如，乙因列報丙為受扶養親屬而節省之稅額，可由甲應給付之扶養費中扣除。
建議將上述協議內容納入書面協議，並由雙方簽名，以避免日後爭議。
建議甲持續保留給付扶養費之匯款紀錄、實際探視及照顧之紀錄（例如照片、日記等），作為未來協商或訴訟之證據。
若甲與乙無法達成協議，且甲實際扶養能力較佳且有意願，可考慮依民法第1055條第3項規定，請求法院改定親權之行使或負擔。惟應注意，聲請變更親權應以子女之最佳利益為考量，法院將依民法第1055條之1第1項規定，綜合審酌子女之年齡、性別、人數及健康情形、子女之意願及人格發展之需要、父母之年齡、職業、品行、健康情形、經濟能力及生活狀況等因素，以子女之最佳利益為依歸。
建議未來類似案件於離婚協議或調解時，明確約定受扶養親屬申報權之歸屬，或約定輪流申報機制，以避免日後爭議。
現行制度確實可能存在未盡合理之處，特別是在離婚後父母雙方均負擔扶養義務之情況下，先申報者取得全部稅賦優惠，可能未能充分反映實質扶養事實。建議可透過民意代表或相關團體，建議修法允許按扶養費負擔比例分配免稅額，或建立其他更為公平合理之機制。
若甲對補稅處分提起訴願或行政訴訟，基於現行法令及實務見解，勝訴機率可能不高。此係因稅法採「主觀淨額原則」及「先申報者優先」原則，已為實務所確立，且免稅額與扣除額具不可分性，不得任意分割。在缺乏明確法律依據之情況下，行政救濟成功機率較低，反而可能增加時間及費用成本。
建議甲在處理稅賦爭議時，應注意避免過度爭執而影響與乙之關係，進而影響探視權之行使及子女最佳利益。依民法第1055條第5項規定：「法院得依請求或依職權，為未行使或負擔權利義務之一方酌定其與未成年子女會面交往之方式及期間。但其會面交往有妨害子女之利益者，法院得依請求或依職權變更之。」若甲與乙因稅賦爭議而關係惡化，可能影響甲對丙之探視權。
若甲與乙未能達成協議，每年申報時仍可能產生相同爭議。建議甲應積極與乙溝通協商，尋求長期穩定之解決方案，以避免每年重複發生爭議。
關於甲主張應由甲與乙輪流申報丙為受扶養親屬，或至少應將當年度扶養丙之免稅額與相關的扣除額由甲與乙各自適用而減除一半免稅額與扣除額，考量現行稅法採「主觀淨額原則」及「先申報者優先」原則，且免稅額與扣除額具不可分性，甲之主張可能難以獲得法律支持。
惟本案甲確實每月給付扶養費3萬元，並享有探視權且實際參與照顧，在經濟上及實際照顧上均負擔扶養義務。在現行制度下，甲無法享有任何稅賦優惠，可能未能充分反映實質扶養事實，確實可能有失公平。
建議甲可考慮以下處理方式：
（一）短期因應：先行接受補稅處分，避免加計利息；同時主動與乙協商未來申報方式，尋求由甲申報或輪流申報之可能，或協商調整扶養費給付金額以平衡雙方實際負擔。
（二）長期解決：若無法達成協議，可考慮聲請變更親權或扶養協議（惟應以子女最佳利益為考量）；建議未來類似案件於離婚協議或調解時明確約定申報權歸屬；亦可透過民意代表或相關團體尋求立法改善。
（三）風險提醒：行政救濟成功機率可能不高；應避免過度爭執影響親子關係；若未達成協議，未來年度仍可能發生相同問題。
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